Эксклюзив

К списку

Возврат переплаты по договору - корректировка НДС для смелых

25 октября 2017 г.

Возврат переплаты по договору - корректировка НДС для смелых На языке оригинала.

Досить поширеними є ситуації, коли в процесі тривалого виконання робіт утворилась переплата, і по їх завершенню виконавець повертає замовнику переплату. Каменем спотикання в цій ситуації є відносини з замовником - неплатником ПДВ. В нашій консультації ми наводимо аргументи, що ПДВ підлягає коригуванню у разі повернення переплати за договору неплатнику ПДВ (нерезиденту).

Загальний порядок коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту встановлює ст.192 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010р. (далі - ПКУ).

Відповідно до п.192.1 ст.192 ПКУ, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної (далі - розрахунок коригування), складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

Норма п.192.1 ст.192 ПКУ не поширюється на випадки, коли постачальник товарів/послуг не є платником ПДВ.

Водночас, згідно з п.192.2 ст.192 ПКУ, зменшення суми податкових зобов’язань платника податку - постачальника в разі змінисуми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, які не були платниками цього податку на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, у тому числі при перегляді цін, пов’язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору.

Враховуючи зазначене, на перший погляд може скластися враження, що вимоги п.192.1 ст.192 ПКУ застосовуються лише за умови, якщо обидва контрагенти є платниками ПДВ. Так, оскільки нерезидент не є платником ПДВ, коригування ПДВ у разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг проводять із врахуванням вимог п.192.2 ст.192 ПКУ.

Однак ця норма містить обмеження, яке дозволяє постачальнику - платнику ПДВ зменшити суму податкових зобов’язань лише за умови, що отримувач (неплатник ПДВ) поверне товари, а постачальник надасть отримувачу повну грошову компенсацію їх вартості. Таке обмеження також поширюється на випадки щодо перегляду цін, пов’язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів.

Вважаємо, що для наведеної ситуації вимоги п.192.2 ст.192 ПКУ не можуть застосовуватися. Адже договірні умови виконані, а саме: роботи виконано замовнику у повному обсязі, замовник виконані роботи прийняв, про що було складено відповідні акти, та жодних змін щодо обсягів робіт та цін здійснювати не планує. Крім того, розрахунки з виконавцем проведені у повному обсязі.

Тобто, виходячи з вимог ст.185 ПКУ, збільшення об’єкту оподаткування ПДВ за рахунок переплати є безпідставним, адже жодних змін в постачанні робіт не відбулося, відповідно, об’єкт оподаткування (у вигляді обсягів постачання та їх вартості) має залишитися таким, що відповідає умовам укладеного договору.

В цьому випадку має місце переплата коштів, що виникла в результаті часткового авансування робіт. Її не можна ототожнювати із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг або переглядом цін. Адже умови зміни компенсації визначаються сторонами окремими договірними умовами, та за фактом настання певних обставин й досягненням сторонами певних договірних домовленостей в межах укладеного договору на виконання робіт. У свою чергу отримана переплата під час авансування робіт є сумою коштів, отриманих поза договірними умовами. Тобто такі кошти не відносяться до укладеного договору.

Таким чином, вважаємо, що виконавець робіт має право зменшити податкові зобов’язання на суму повернутої замовнику переплати на підставі складеного ним та зареєстрованого в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної (або до кількох податкових накладних).

Звернемо увагу, що позиція контролюючих органів щодо цього питання є неоднозначною. Так, у деяких консультаціях Державна фіскальна служба України (далі - ДФС) забороняє платникам зменшувати податкові зобов’язання, дотримуючись лише фіскальної позиції (наприклад, у листі ДФС «Про коригування податкових зобов’язань у разі скасування замовлення неплатником ПДВ»№2079/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 29.09.2017р.). Проте мають місце відповіді й з протилежною точкою зору (№21401/6/99-99-19-03-02-15 від 08.10.2015р., Загальнодоступний інформаційно-довідковий ресурс офіційного веб-порталу ДФС за посиланням, категорія 101.15), в яких позиція зводиться до надання права на зменшення податкових зобов’язань у разі повернення попередньої (авансової) оплати неплатнику ПДВ. Крім того, фахівці ДФС у своїй консультації навели, як правильно скласти розрахунок коригування при поверненні переплати.

Проаналізувавши судову практику з цього питання, зазначимо, що рішення суддів - на боці платників податків. Так, судова практика для платників податку є позитивною. Наприклад, ухвали Вищого адміністративного суду України від 26.05.2016р. по справі №К/800/45466/15, від 30.06.2015р. по справі №К/800/63574/14. В них суд також зазначив, що в основі будь-якої реальної господарської операції має лежати економічна мета, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту.

Отже, якщо підприємство готове відстоювати свої позиції щодо права відкоригувати податкові зобов’язання у зв’язку з поверненням суми переплати за договором перед контролюючими органами у разі, якщо під час перевірок виникнуть суперечності, - на це є законні підставі та обґрунтування.