Эксклюзив

К списку

Практика исправления ошибок в отчетности

17 мая 2017 г.

Практика исправления ошибок в отчетности На языке оригинала.

В першому кварталі 2017 року в бухгалтерському обліку проведено первинні документи (акти виконаних робіт) за 2016 рік. Розглянемо порядок виправлення помилки у податковій та фінансовій звітності підприємства.

Щодо виправлення помилки у податковій декларації з податку на прибуток підприємств

Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010р. (далі - ПКУ) об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Відповідно, оскільки виправлення помилок у бухгалтерському обліку за минулий рік впливає на фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток) і, як наслідок, на об’єкт оподаткування податком на прибуток, така помилка підлягає виправленню.

Аналогічна позиція контролюючих органів оприлюднена у листі ДФС України №11515/6/99-99-15-02-01-15(6) від 26.05.2016р.

Самостійне виправлення помилок, допущених при складанні декларації, здійснюється шляхом уточнення показників декларації, відповідно до ст.50 ПКУ. Зокрема, ст.50 ПКУ передбачено подання уточнюючої декларації як самостійного документу за формою, що затверджено наказом Міністерства фінансів України «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств» №897 від 20.10.2015р.

У разі самостійного виправлення помилок за попередній звітний період (2016 рік), в уточнюючій декларації в рядках 01-26 відображаються вірні показники, а також заповнюються рядки 27-28, 30-31 уточнюючої декларації, що відображають результат уточнення податкових зобов’язань.

Водночас, зазначимо, що для цілей оподаткування, платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (п.44.1 ст.44 ПКУ).

Відповідно до п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-ХІV від 16.07.1999р. (далі - Закон №996) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абз.1 п.44.1 ПКУ. Тобто всі показники податкової звітності мають бути підтверджені первинними документами, на що звертають увагу і контролюючі органи у листах ДФС України №993/6/99-95-42-03-15 від 20.01.2016р., №1075/6/99-95-42-03-15 від 21.01.2016р., №2759/6/99-95-42-01-15 від 10.02.2016р.

Отже, внесення змін до декларації необхідно здійснювати після внесення змін до даних бухгалтерського обліку на підставі первинних документів.

Щодо виправлення помилки фінансовій звітності

Згідно з п.46.2 ст.46 ПКУ, платник податку на прибуток подає разом з відповідною податковою декларацією квартальну або річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації з урахуванням вимог ст.137 ПКУ.

Фінансова звітність, що складається та подається відповідно до п.46.2 ст.46 ПКУ, платниками податку на прибуток, є додатком до податкової декларації з податку на прибуток та її невід’ємною частиною.

В наведеній ситуації, первинні документи за 2016 рік було відображено в бухгалтерському обліку у 2017 році, тобто - не у періоді їх складання. Отже, маємо подію минулого періоду, вчасно не відображену в регістрах бухгалтерського обліку та фінансовій звітності.

Порядок виправлення помилок у бухгалтерському обліку регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженим наказом Міністерства фінансів України «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» №137 від 28.05.1999р. (далі - П(С)БО 6). Згідно з п.4 П(С)БО 6 виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів в попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо така помилка впливає на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку).

П(С)БО 6 не містить визначення поняття «помилка». Тому, вважаємо, що доцільно скористатись нормами МСБО 8 «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки», згідно яких «помилка - це пропуск або спотворення інформації».

Неповне відображення витрат, що мали місце у 2016 році, вплинуло на фінансовий результат та призвело до викривлення фінансового результату за 2016 рік.

Згідно норм наказу Міністерства фінансів України №291 від 30.11.1999р., яким затверджена Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій (далі - Інструкція №291), за кредитом рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» відображається збільшення прибутку від усіх видів діяльності, за дебетом - збитки та використання прибутку.

Тобто, за Інструкцією №291 для виправлення помилок за минулий рік, що виявлені в поточному році, що згідно П(С)БО 6 застосовується кореспонденція рахунків 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» з рахунками бухгалтерського обліку відповідних об'єктів класів 1 - 6.

В даному випадку, кореспонденція рахунків має бути наступною:

Дт 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)»

Кт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»

(або Кт 68 «Розрахунки за іншими операціями»)

Виправлення помилок, які відносяться до попередніх періодів, вимагає повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності (п.5 П(С)БО 6).

Крім того, відповідно до п.20 П(С)БО 6, у примітках до фінансових звітів слід розкривати інформацію щодо виправлення помилок, які мали місце в попередніх періодах, зокрема, зміст і суму помилки, статті фінансової звітності минулих періодів, які були перераховані з метою повторного подання порівняльної інформації.

Отже, у бухгалтерському обліку не передбачено подання уточнюючої фінансової звітності. Виправлення помилок попередніх періодів здійснюється шляхом повторного відображення порівняльної інформації у фінансовій звітності та відображається у звітному періоді шляхом коригування показників на початок такого звітного періоду.

Відповідно, згідно з п.46.4 ПКУ, під час подання уточнюючої декларації з податку на прибуток до неї подається доповнення, складене за довільною формою з поясненням допущених помилок, виявлених у фінансових звітах.

Однак, зауважимо, що в практичній діяльності непоодинокими є випадки, коли контролюючі органи вимагають подання виправленої фінансової звітності разом з уточненою податковою звітністю з податку на прибуток.

У зв’язку із вищезазначеним, підприємству можна запропонувати наступний порядок дій щодо відображення виправлення помилки у фінансовій звітності: