Эксклюзив

К списку

МБП в бухгалтерском и налоговом учете предприятия

10 февраля 2017 г.

МБП в бухгалтерском и налоговом учете предприятия На языке оригинала.

Питання 1. Яким чином документально оформити та відобразити в обліку списання МШП (інструменту, спецодягу тощо) раніше строків встановлених законодавством, у наступних ситуаціях:

- видали спецодяг працівнику, який пропрацював два місяці. Після звільнення повернений спецодяг, відповідно до внутрішніх норм компанії, повторно не видається іншому працівнику, а викидається/знищується;

- якщо одяг (інструмент) порвався (морально застарів тощо) і компанія не буде відновлювати (ремонтувати) його? Які можуть бути наслідки?

Відповідно до вимог Закону України «Про охорону праці» від 14.10.1992р. №2694-XII (далі - ЗУ №2694-XII), роботодавець, приймаючи працівника на роботу, має забезпечити йому належні умови праці.

У свою чергу, Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження переліку заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включаються до витрат» №994 від 27.06.2003р. (далі - Постанова №994), передбачено, що до витрат на охорону праці належать забезпечення працівників спеціальним одягом, взуттям і засобами індивідуального захисту відповідно до встановлених норм (у тому числі, забезпечення мийними засобами та засобами, що нейтралізують небезпечний вплив на організм або шкіру шкідливих речовин, у зв'язку з виконанням робіт, які не виключають можливості забруднення цими речовинами).

Загальні правила придбання, комплектування, видачі та утримання спецодягу встановлено Положенням про порядок забезпечення працівників спеціальним одягом, спеціальним взуттям та іншими засобами індивідуального захисту, що затверджене Наказом Держгірпромнагляду №53від 24.03.2008р. (далі - Положення №53).

Отже, при видачі спецодягу працівникам, слід керуватися нормами вищеперелічених нормативно-правових актів, які є обов’язковими до застосування підприємствами усіх форм власності.

Видачу спецодягу працівникам та його повернення відображають в Особистій картці обліку спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту (далі - ЗІЗ), форму якої наведено в додатку 1 до Положення №53.

Звертаємо Вашу увагу, що згідно Положення №53, при звільненні працівник зобов’язаний повернути отриманий ним спецодяг роботодавцю. Дану операцію можна зафіксувати підписами в аналітичній картці обліку спецодягу, в кількісному вимірі (працівник здав, комірник прийняв, у такому-то стані тощо).

Видачу та прийняття на зберігання тих ЗІЗ, які при звільненні працівника повертаються на склад, також можна оформляти за допомогою Відомості обліку видачі (повернення) спецодягу, спецвзуття та запобіжних пристроїв (типова форма № МШ-7). У свою чергу, списання непридатного для подальшого використання спецодягу оформляють Актом на списання малоцінних та швидкозношуваних предметів (типова форма № МШ-8) (у двох екземплярах). Обидві форми затверджено Наказом Мінстатистики «Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку малоцінних та швидкозношуваних предметів» №145 від 22.05.1996р. (далі - Наказ №145).

При цьому, при заповненні акту форми №МШ-8 слід чітко зазначати причину, з якої списується той чи інший предмет спецодягу. Особливо це стосується випадків дострокового списання спецодягу. Адже у такому разі є ризики щодо трактування даної операції як шкоди, заподіяної з вини працівника підприємства та оподаткування вартості достроково списаного спецодягу ПДФО та військовим збором, як додаткового блага працівника (пп.164.2.17 п.164.2 ПКУ).

Оскільки внутрішніми положеннями щодо забезпечення працівників спецодягом, передбачено, що у разі повернення на склад спецодяг у працівником, він підлягає знищенню, в акті форми №МШ-8 слід вказати назву та пункт внутрішнього документу, де міститься дана норма.

Після здачі списаних предметів на склад для їх подальшого знищення (утилізації) перший примірник акту з підписом комірника та підписом керівника підприємства або уповноваженої ним особи здається до бухгалтерії підприємства.

У разі дострокового зносу спецодягу, необхідно скласти акт, в якому спеціально створена комісія фіксує такий випадок і встановлює винну особу. Якщо спецодяг морально застарів або вийшов з ладу не з вини працівника, необхідно вказати це як підставу для дострокового списання такого МШП. У такому випадку, роботодавець зобов'язаний замінити списаний спецодяг власним коштом. Якщо ж це сталося з вини працівника, то він повинен відшкодувати вартість такого спецодягу. При цьому, розмір завданої роботодавцю шкоди слід визначати згідно з Порядком визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України №116 від 22.01.1996р.

Щодо відображення в бухгалтерському обліку операцій, пов’язаних з поверненням МШП працівником при його звільненні та подальшому списанні таких об’єктів, зазначимо наступне. Для обліку та узагальнення інформації про наявність та рух МШП, які належать підприємству і перебувають у складі запасів, Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, що затверджена Наказом Міністерства фінансів України №291 від 30.11.1999р. (далі - Інструкція №291) передбачено рахунок 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети».

Повернення спецодягу, який не планується використовувати у подальшому, як правило, у бухгалтерському обліку не відображається (тобто на рахунку 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» такий одяг повторно не відображається). Повернення фіксується лише в оперативному обліку - в картці ф. №МШ-6 (за кількістю).

У разі дострокового списання МШП (спецодягу, інструменту тощо), у зв’язку з його фізичним та/або моральним зносом (не з вини працівника), необхідно зробити відповідний запис у картці форми №МШ-6. На рахунках бухгалтерському обліку дана операція не відображається.

Щодо можливих наслідків здійснення операцій з дострокового списання МШП (спецодягу, інструменту тощо), зазначимо наступне. Відповідно до п.198.5 ст.198 ПКУ у разі якщо товари/послуги починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, то такий платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за такими товарами/ послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час їх придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту).

Господарською діяльністю, згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПКУ, є діяльність особи, пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Таким чином, у разі дострокового списання МШП по причині морального зносу, є ризики щодо трактування контролюючими органами такої операції як використання активів у негосподарській діяльності та, відповідно, нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ на підставі п.198.5 ст.198 ПКУ.

У разі, коли спецодяг або інструменти списуються у зв’язку з непридатністю їх для подальшого використання, на підставі акту списання, з чітким обґрунтуваннями причини списання, негативні наслідки відсутні.

Питання 2. Яким чином документально оформити та відобразити в обліку видачу додаткового комплекту спецодягу/інструменту одному працівнику для виконання разових робіт (прибирання складу/приміщень, будівельних майданчиків тощо), який потім не буде повертатись?

Пунктом 7.1 Положення №53 передбачено, що роботодавець може видавати працівникам спецодяг у додаткових обсягах, тобто понад установлені норми безоплатної видачі, якщо цього вимагають фактичні умови праці на підприємстві.

Враховуючи вищесказане, рекомендуємо затвердити перелік робіт, виконання яких передбачає видачу окремого комплекту спецодягу або інструментів працівнику. При цьому, звертаємо Вашу увагу, що згідно п.4.1 Положення № 53, спецодяг є власністю підприємства та підлягає обов’язковому поверненню, у тому числі - при зміні виду робіт.

Згідно з пп.165.1.9 п.165.1 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу працівника не включається, зокрема, вартість спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ, які роботодавець надає у тимчасове користування працівникам, згідно із ЗУ №2694-XII.

Отже, вартість спецодягу в межах норм не підлягає оподаткуванню ПДФО. Аналогічна позиція наведена також у листах ДФСУ №3000/6/17-1115 від 27.02.2012р. та №26675/10/28-10-06-11 від 08.12.2015р.

Крім того, на наш погляд, не є базою обкладення ПДФО також вартість спецодягу, що видається в додаткових обсягах у випадках, коли це передбачено колективним договором або внутрішніми розпорядчими документами підприємства.

Якщо хоча б одна з умов, перелічених у пп.165.1.9 п.165.1 ст.165 ПКУ не виконується, наприклад - спецодяг не повертається працівником після виконання ним певного виду робіт, вартість спецодягу включають до сукупного оподатковуваного доходу працівника як додаткове благо, на підставі пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПКУ. У такому разі, вартість неповерненого спецодягу обкладається ПДФО за ставкою 18%. Причому, оскільки в цьому випадку має місце негрошова форма надання доходу, базу оподаткування потрібно розраховувати із застосуванням «натурального» коефіцієнта, установленого п.164.5 ст.164 ПКУ (при ставці податку 18 % величина коефіцієнта становить 1,219512).

Згідно з п.16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, розмір додаткового блага у вигляді неповерненого працівником спецодягу, буде також базою оподаткування військовим збором.

Крім того, якщо підприємство не планує утримувати з заробітної плати працівника вартість спецодягу (інструменту), що не було повернено працівником, в такому випадку має місце безоплатна передача товарів. Згідно абз.«в» пп.14.1.191 п.14.1 ст.14 ПКУ, постачання товарів - це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Отже, передача спецодягу та інструментів своїм працівникам у разі, коли вони не будуть їх повертати працедавцю, є операцією з постачання товарів у розумінні пп.14.1.191 п.14.1 ст.14 ПКУ.

Таким чином, якщо при придбанні таких товарів (спецодягу, інструменту) у підприємства було право на віднесення сум податку до податкового кредиту, необхідно нарахувати ПДВ відповідно до п.185.1 ст.185 ПКУ. Податкові зобов’язання з ПДВ розраховуються, виходячи з бази оподаткування, визначеної п.188.1 ст.188 ПКУ, а саме - з ціни придбання товарів.

Питання 3. Яким чином документально оформити та відобразити в обліку списання невведеного в експлуатацію МШП, які обліковуються на балансовому рахунку 22 більше 1-3 років і не будуть використовуватись в майбутньому? Чи потрібно нараховувати ПДВ на суму такого списання?

У разі, якщо МШП, що зберігаються на складі протягом 1-3 років та підлягають списанню як непридатні до використання, з точки зору оподаткування вони вважатимуться такими, що не використані в господарській діяльності підприємства.

Тобто, вартість таких МШП необхідно оподаткувати ПДВ за ставкою 20% на підставі вимог п.198.5 ст.198 ПКУ.

Щодо документального оформлення зазначимо, що списання непридатних для використання МШП здійснюється на підставі наказу керівника. Для оформлення списання морально застарілих, зношених і непридатних для подальшого використання МШП і здавання їх до комори для утилізації (знищення), Наказом №145 передбачено акт на списання МШП (форма №МШ-8).